2018年12月13日，財政部發布了修訂的《企業會計準則第21號——租賃》（財會【2018】35號）。新租賃準則有效借鑒靠前準則，又考慮了我國實際情況，與靠前新租賃準則基本趨同，是進一步完善我國企業會計準則體系并保持持續全面趨同的重要成果。在全面研究靠前準則的基礎上，本書從新租賃準則概述，租賃的識別、分拆和合并，承租人的會計處理，出租人一般租賃業務的會計處理，特殊租賃業務的會計處理，列報，銜接規定這七個章節對新租賃準則進行深度解讀。為便于大家理解，本書中編寫了大量的題例說明準則條款的具體應用，希望本書能增加讀者對租賃準則的理解和應用。
前言………………………………………………………………………………………………1
章新租賃準則概述………………………………………………………………………1
節租賃準則的修訂背景及主要內容…………………………………………………1
一、租賃準則的修訂背景……………………………………………………………………1
二、租賃準則修訂的主要內容………………………………………………………………1
三、新租賃準則的實施范圍和時間…………………………………………………………3
第二節租賃的定義及新租賃準則的適用范圍……………………………………………3
一、租賃的定義………………………………………………………………………………3
二、新租賃準則的適用范圍…………………………………………………………………4
三、新租賃準則適用范圍的應用……………………………………………………………6
第二章租賃的識別、分拆和合并………………………………………………………………8
節租賃的識別…………………………………………………………………………8
一、已識別資產………………………………………………………………………………9
【題例2．1．1】資產明確指定：光纖………………………………………………………9
【題例2．1．2】物理形態不可區分且約定使用資產的55%產能………………………10
【題例2．1．3】資產明確指定：倉庫………………………………………………………10
【題例2．1．4】物理上不可區分但約定使用資產的95%產能…………………………10
【題例2．1．5】隱含指定的資產…………………………………………………………10
【題例2．1．6】并未明確或隱含指定資產………………………………………………11
【題例2．1．7】在資產可供乙公司使用時被隱含指定資產……………………………11
【題例2．1．8】實質性替換權……………………………………………………………11
【題例2．1．9】替換權并非貫穿于整個使用期間………………………………………12
【題例2．1．10】經濟利益影響實質性替換權……………………………………………12
【題例2．1．11】替換權具有實質性………………………………………………………12
【題例2．1．12】無替換資產的實際能力且無法獲得經濟利益…………………………13
【題例2．1．13】實質性替換權的判斷……………………………………………………13
二、客戶是否控制已識別資產使用權的判斷………………………………………………14
【題例2．1．14】對已識別資產使用的權利………………………………………………15
【題例2．1．15】規定了優選里程數的車輛租賃…………………………………………15
【題例2．1．16】主要產出和副產品………………………………………………………15
【題例2．1．17】分租………………………………………………………………………16
【題例2．1．18】共享經濟利益……………………………………………………………16
【題例2．1．19】客戶主導使用船只………………………………………………………16
【題例2．1．20】客戶主導使用照明設備…………………………………………………16
【題例2．1．21】客戶主導使用鉆塔………………………………………………………17
【題例2．1．22】客戶租賃貨船并雇用船長………………………………………………17
【題例2．1．23】客戶設計資產進而主導資產的使用……………………………………17
【題例2．1．24】使用范圍的限定…………………………………………………………18
【題例2．1．25】由共同經營簽訂的合同…………………………………………………18
【題例2．1．26】由運營方代表共同經營簽訂的租賃合同………………………………18
【題例2．1．27】由運營方簽訂的租賃合同………………………………………………19
三、租賃評估流程……………………………………………………………………………20
【題例2．1．28】購買元器件的合約中是否存在租賃的判斷……………………………20
【題例2．1．29】設備租賃合約中是否存在租賃的判斷…………………………………21
第二節租賃的分拆和合并…………………………………………………………………21
一、租賃與非租賃的合同分拆………………………………………………………………21
【題例2．2．1】分攤多項履約義務：各項義務的單獨價格可觀察………………………22
【題例2．2．2】分攤多項履約義務：租賃單獨價格不可觀察……………………………22
二、單獨租賃…………………………………………………………………………………22
【題例2．2．3】合約拆分的判斷…………………………………………………………23
三、租賃分拆的相關計量……………………………………………………………………23
【題例2．2．4】分拆租賃和非租賃成分…………………………………………………23
四、租賃和非租賃合同的簡化：不分拆……………………………………………………24
五、租賃的合并………………………………………………………………………………25
第三章承租人的會計處理……………………………………………………………………26
節承租人的確認和初始計量…………………………………………………………26
一、確認使用權資產和租賃負債……………………………………………………………26
二、續租選擇權和終止租賃選擇權…………………………………………………………27
【題例3．1．1】確定租賃期………………………………………………………………29
【題例3．1．2】可撤銷租賃合約的租賃期………………………………………………30
三、使用權資產的初始計量…………………………………………………………………30
四、租賃負債的初始計量……………………………………………………………………31
【題例3．1．3】承租人支付固定租賃付款額(年末支付)………………………………33
【題例3．1．4】承租人支付固定租賃付款額(年初支付)………………………………35
【題例3．1．5】承租人支付與銷售業績掛鉤的租賃付款額(年初支付)………………37
【題例3．1．6】承租人支付指數化的租賃付款額(年初支付)…………………………39
【題例3．1．7】承租人合同租金=固定額×(1+基準利率)N…………………………41
【題例3．1．8】承租人支付與基準利率掛鉤：租金=浮動利息，年初支付……………42
【題例3．1．9】承租人支付不與銷售成比例的可變付款額……………………………44
【題例3．1．10】承租人支付最低租賃付款額……………………………………………44
【題例3．1．11】承租人在不可撤銷期間有多種選擇權…………………………………46
第二節承租人的后續計量…………………………………………………………………47
一、使用權資產的后續計量…………………………………………………………………47
二、租賃負債的后續計量……………………………………………………………………48
三、因合同的重新評估而重新計量租賃負債………………………………………………49
【題例3．2．1】承租人根據擔保余值預計付款額………………………………………51
【題例3．2．2】承租人租賃付款額由可變轉為固定……………………………………52
【題例3．2．3】承租人在可控范圍內重新估計行使終止租賃選擇權…………………53
【題例3．2．4】承租人重估后行使資產購買權：不可控范圍內與可控范圍內…………57
【題例3．2．5】承租人在可控范圍內重新選擇行使續租權……………………………58
【題例3．2．6】承租人在不可控范圍內從行使續租選擇權改為行使資產購買選擇權……………………………………………………………………………61
【題例3．2．7】承租人在可控范圍內經重估從行使續租選擇權轉為行使資產購買選擇權……………………………………………………………………63
四、與承租人相關的折現率…………………………………………………………………65
五、租賃變更…………………………………………………………………………………66
【題例3．2．8】承租人擴大租賃范圍而重新選擇執行續租權…………………………68
【題例3．2．9】承租人擴大租賃范圍并反映單獨價格…………………………………70
【題例3．2．10】承租人擴大租賃范圍且未反映單獨價格………………………………73
【題例3．2．11】承租人縮小租賃范圍……………………………………………………76
【題例3．2．12】承租人延長租賃期限且未反映市場租金………………………………79
【題例3．2．13】承租人縮短租賃期限作為合同變更……………………………………82
【題例3．2．14】承租人擴大范圍不作為單獨租賃且縮短租賃期限……………………86
【題例3．2．15】承租人僅修改合同的對價………………………………………………89
第三節短期租賃和低價值資產租賃………………………………………………………92
一、短期租賃…………………………………………………………………………………92
【題例3．3．1】短期租賃…………………………………………………………………92
【題例3．3．2】短期租賃確認豁免的判斷………………………………………………92
【題例3．3．3】短期租賃確認豁免的判斷………………………………………………92
【題例3．3．4】包含終止選擇權的租賃…………………………………………………93
二、低價值資產租賃…………………………………………………………………………93
【題例3．3．5】采用低價值租賃確認的豁免……………………………………………94
三、簡化會計處理……………………………………………………………………………94
【題例3．3．6】剩余期限為12個月的租賃………………………………………………95
第四章出租人一般租賃業務的會計處理……………………………………………………96
節出租人的租賃分類…………………………………………………………………96
一、出租人對于租賃的分類…………………………………………………………………96
二、融資租賃的判斷…………………………………………………………………………96
三、轉租賃……………………………………………………………………………………98
【題例4．1．1】轉租賃的分類……………………………………………………………99
第二節出租人對融資租賃的會計處理……………………………………………………99
一、出租人對融資租賃的初始計量…………………………………………………………99
【題例4．2．1】出租人的內含利率水平(固定租賃收款額)……………………………102
【題例4．2．2】轉租賃時轉租出租人無法計算內含利率水平…………………………103
二、出租人對融資租賃的后續計量………………………………………………………106
【題例4．2．3】與基準利率掛鉤的租賃收款的租賃內含利率(年初支付)……………108
三、生產商或經銷商作為出租人的融資租賃……………………………………………109
【題例4．2．4】生產商作為融資租賃的出租人…………………………………………110
四、融資租賃的合同變更…………………………………………………………………112
【題例4．2．5】出租人合同變更：融資租賃→經營租賃………………………………112
【題例4．2．6】出租人合同變更：融資租賃→融資租賃………………………………114
五、與出租人相關的折現率………………………………………………………………116
第三節出租人對經營租賃的會計處理……………………………………………………118
一、租賃收入的確認………………………………………………………………………118
二、初始直接費用…………………………………………………………………………118
三、折舊和減值……………………………………………………………………………118
四、可變租賃付款額………………………………………………………………………119
五、經營租賃的變更………………………………………………………………………119
【題例4．3．1】經營出租的出租人收取與指數掛鉤的可變租賃付款額………………119
【題例4．3．2】出租人合同變更：經營租賃→融資租賃………………………………120
第五章特殊租賃業務的會計處理……………………………………………………………122
節售后租回……………………………………………………………………………122
一、售后租回的判斷………………………………………………………………………122
二、資產轉讓不形成銷售…………………………………………………………………123
【題例5．1．1】售后租回：沒有形成銷售………………………………………………123
三、資產轉讓形成銷售……………………………………………………………………124
【題例5．1．2】售后租回：銷售，銷售對價=公允價值…………………………………126
【題例5．1．3】售后租回：銷售，銷售對價>公允價值…………………………………128
【題例5．1．4】售后租回：銷售，銷售對價<公允價值…………………………………132
【題例5．1．5】售后租回：因合同租金>市場租金，形成額外融資……………………134
【題例5．1．6】售后租回：因合同租金<市場租金，形成預付租金……………………137
【題例5．1．7】售后租回：銷售，銷售對價=公允價，融資租賃………………………139
第二節生產商或經銷商出租人的融資租賃………………………………………………141
一、生產商或經銷商出租人的融資租賃的判斷…………………………………………141
二、生產商或經銷商出租人的融資租賃的會計處理……………………………………142
【題例5．2．1】生產商出租人融資租賃：不存在未擔保余值…………………………143
【題例5．2．2】生產商出租人融資租賃：存在未擔保余值……………………………145
第三節轉租賃………………………………………………………………………………147
一、轉租賃的判斷…………………………………………………………………………147
二、轉租賃的會計處理……………………………………………………………………148
【題例5．3．1】轉租賃分類為融資租賃…………………………………………………149
【例題5．3．2】轉租賃分類為經營租賃…………………………………………………149
【題例5．3．3】轉租賃分類為融資租賃：能取得使用權資產的公允價值……………149
【題例5．3．4】轉租賃分類為融資租賃：不能取得使用權資產的公允價值…………151
【題例5．3．5】轉租賃分類為經營租賃…………………………………………………152
第六章列報……………………………………………………………………………………154
節承租人的列報與披露………………………………………………………………154
一、承租人的報表列報……………………………………………………………………154
【題例6．1．1】承租人支付固定租賃付款額(年末支付)………………………………154
二、承租人的披露…………………………………………………………………………155
第二節出租人的列報與披露………………………………………………………………157
一、與融資租賃有關的信息………………………………………………………………157
二、與經營租賃有關的信息………………………………………………………………157
三、其他信息………………………………………………………………………………158
四、轉租賃的列報…………………………………………………………………………158
第七章銜接規定………………………………………………………………………………160
節承租人的銜接處理…………………………………………………………………160
一、銜接處理的方法概述…………………………………………………………………160
二、完全追溯調整法………………………………………………………………………161
【題例7．1．1】完全追溯調整法：之前的融資租賃……………………………………161
【題例7．1．2】完全追溯調整法：之前的經營租賃……………………………………163
三、簡化的追溯調整法：之前的融資租賃…………………………………………………165
【題例7．1．3】簡化的追溯調整法：之前的融資租賃…………………………………166
四、簡化的追溯調整法：之前的經營租賃…………………………………………………167
【題例7．1．4】簡化的追溯調整法：之前的經營租賃…………………………………167
【題例7．1．5】簡化的追溯調整法下之前的經營租賃：按原賬面價值計量資產……169
五、之前低價值的經營租賃：可選簡化會計處理…………………………………………170
六、之前的經營租賃采用簡化的追溯調整法：簡化處理…………………………………170
【題例7．1．6】簡化的追溯調整法下之前的經營租賃：按虧損負債調整資產………171
【題例7．1．7】簡化的追溯調整法下之前的經營租賃：剩余租期小于12個月………172
【題例7．1．8】簡化的追溯調整法下之前的經營租賃：歸類相同特征的租賃………173
【題例7．1．9】簡化的追溯調整法下之前的經營租賃：行使續租選擇權……………174
七、之前確認的有關企業合并的金額……………………………………………………175
八、之前的經營租賃：簡化處理的披露……………………………………………………175
第二節特殊交易的銜接處理………………………………………………………………175
一、之前轉租賃的銜接處理………………………………………………………………175
【題例7．2．1】之前經營租賃的轉租賃分類為經營租賃………………………………176
【題例7．2．2】之前經營租賃的轉租賃分類為融資租賃………………………………177
二、售后租回的銜接處理…………………………………………………………………178
參考文獻…………………………………………………………………………………………181
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